Turizm işletmeleri ATİK harcamalarının KDV iadesini alabilecekler

A. Nihat ERTÜRK / Yeminli Mali Müşavir Ertürk Yeminli Mali Müşavirlik Ve Bağımsız Denetim Anonim Şirketi

Bilindiği üzere Bakanlar Kurulu 3065 sayılı KDV Kanunu'nun 28'inci maddesi ile verilen yetkiye istinaden 30.12.2007 gün 26742 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2009/13033 sayılı kararı ile mal ve hizmet teslimlerinde uygulanmakta olan KDV oranlarını yeniden belirlemiş ve %8 oranında KDV uygulanacak mal ve hizmetlere ilişkin II sayılı listenin (B) bölümüne 24'üncü ve 25'inci sıralar ekleyerek otel, motel, pansiyon, tatil köyü ve benzeri konaklama tesislerinde sunulan geceleme hizmetlerini de %8 KDV listesine eklemişir.

Geceleme hizmeti veren otel, motel, tatil köyü gibi tesislerde, sadece oda hizmetinden yararlanmak mümkün olduğu gibi, yarım pansiyon, tam pansiyon, her şey dâhil gibi çok çeşitli şekillerde kalmak ve hatta bu kalışlarda oda hizmetlerinden, kuru temizleme hizmetinden, bardan, spor salonundan yararlanmaya kadar çok çeşitli hizmetleri de almak mümkündür. Eğer bütün bu hizmetler konaklama tesisi tarafından geceleme hizmet bedelinin içerisinde sunuluyorsa, bir başka deyişle ayrıca fatura edilmiyorsa, %8 oranında Katma Değer Vergisi'ne tabi tutulacaktır. "Her şey dâhil" hizmet veren turizm işletmelerinde de "her şey dâhil" paket fiyat veriliyorsa, KDV oranı %8 olacaktır.

Buna karşılık konaklama hizmeti veren işletmelerin, gerek tesiste geceleyenlere ayrıca belgeye bağlayarak sundukları, gerekse geceleme yapmayan ve dışarıdan gelerek hizmet alanlara sundukları hizmetlerde KDV, genel oranı, yani %18 uygulanacaktır.

Bakanlar Kurulu'nca vergi oranları indirilen teslim ve hizmetler nedeniyle yüklenilen ve teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirim yolu ile giderilemeyen KDV tutarının Bakanlar Kurulu'nca her yıl belirlenen tutarı (böyle bir belirleme yapılmamışsa VUK hükümleri uyarınca o yıl için belirlenen yeniden değerleme oranında arttırılmak suretiyle bulunan tutarı) aşan kısmı yılı içinde mahsuben, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen kısmı ise izleyen yılda nakden veya mahsuben iade edilmektedir.

Bu kapsamdaki iade alacağının ait olduğu aylık dönemde mahsubunun talep edilmesi ihtiyaridir. İndirimli orana tabi işlemleri bulunan mükellefler hak kazandıkları iade tutarını ait olduğu vergilendirme dönemleri itibariyle talep edebilecekleri gibi cari yılın herhangi bir vergilendirme döneminde de toplu olarak mahsuba konu edebileceklerdir. Cari yılda herhangi bir vergilendirme döneminde söz konusu iade tutarını mahsuben talep etmeyen mükellefler ise izleyen yılda yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi olarak nakden veya mahsuben iadesini talep edebileceklerdir.

Ayrıca 24 ve 39 Seri nolu KDV genel tebliğlerinde faaliyetleri kısmen veya tamamen iade hakkı doğuran işlemlerden oluşan mükelleflerin ATİK'ler (Amortismana Tabi iktisadi Kıymetler) için ödedikleri vergilerin iadesinin de mümkün bulunduğu, iade hakkı doğuran işlemlerin KDV Kanunu'nun 32'nci maddesinde sayılan istisnalar ile değişik 29/2'nci maddesinde belirtilen temel gıda maddelerine ilişkin işlemler olduğu, bu işlemler dolayısı ile yüklenilen vergilerin indiriminin mümkün olmaması halinde mükellefe iade edilebileceği iade kapsamına alınan mal ve hizmet alışları yanında genel imal ve idare giderleri ve ATİK'ler için ödenen vergilerinde dahil olduğu ancak bir vergilendirme döneminde iade edilecek verginin, o dönemdeki iade hakkı doğuran işlemlere ait bedele genel vergi oranı uygulanmak suretiyle bulunan miktardan fazla olamayacağı belirtilmiştir.

24 Seri nolu KDV Genel Tebliği'nin 'Amortismana Tabi iktisadi Kıymetlerde İade Uygulaması /Vergiye tabi İşlemlerle İade hakkı doğuran işlemleri Birlikte Yapan Mükellefler Bakımından 'başlıklı E/2 bölümünde;

Bu kapsama giren mükellefler yüklendikleri vergilerin tamamını vergiye tabi faaliyetleri üzerinden hesaplanan vergilerden indireceklerdir. İndirimle giderilemeyen vergilerden bu mükelleflere ancak iade hakkı doğuran işlemlere isabet eden kısım iade edilebilecektir. Mükellefler mal ve hizmet alışları ile genel giderlere ait olan vergilerden her iki işlem grubuna ait kısmı ayırmak zorundadırlar.

Faaliyetleri kısmen iade hakkı doğuran işlemlerden oluşan bu kapsamdaki mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlere ait vergilerin durumu aşağıdaki şekilde belirlenecektir.

1- İktisadi kıymet, münhasıran vergiye tabi işlemlerde kullanıyorsa, mükellefin söz konusu iktisadi kıymetin iktisabı sırasında yüklendiği vergilerin, iade hakkı doğuran işlemler nedeniyle yüklendiği vergiler kapsamında iadesi mümkün değildir.

2- İktisadi kıymet münhasıran iade hakkı doğuran işlemlerde kullanılıyorsa, amortismana tabi iktisadi kıymet için ödenen vergiler de dâhil olmak üzere iade hakkı doğuran işlemler nedeniyle yüklenilen vergilerden bu işlemin %18 'ine tekabül eden kısmı beyannamenin iade edilecek vergi kısmına yazılacaktır. İktisadi kıymete ait verginin indirilemeyen kısmı için gelecek dönemlerde aynı işleme devam edilecektir.

3- İktisadi kıymet vergiye tabi olan işlemler ile ortaklaşa kullanılıyorsa, amortismana tabi iktisadi kıymete ait olup indirimle giderilemeyen KDV yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde, istisna kapsamına giren işlemlere isabet eden KDV kadar iade konusu olacaktır." denilmektedir.

76 Seri nolu KDV Genel Tebliği'nde ise önceki genel tebliğlerde yer alan açıklamalara uyulmak kaydıyla indirimli oranda vergiye tabii işlemlerde genel imal ve idare giderleri ile ATİK'ler dolayısı ile yüklenilen vergiden bu işleme isabet eden tutarların iade hesabına dâhil edileceği açıklanmıştır.

Ancak, 19.07.2008 tarih 26941 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2008/13903 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile II Sayılı Listenin B) Diğer Mal ve Hizmetler bölümünün 25'inci sırasında sayılan konaklama tesislerini işleten mükelleflerin 19.07.2008 tarihinden sonra indirimli oranda vergiye tabi konaklama hizmetleri işlemlerinden doğan iade edilecek vergilerin hesabında ATİK'ler dolayısı ile yüklendikleri vergilerden pay vermeleri imkanı ortadan kaldırılmıştır.

Bakanlar Kurulunun bu kararına karşı Otel İşletmeciliği yapan bir mükellef tarafından konu dava edilmiş olup Danıştay 4'üncü Dairesi'nin 21.10.2009 tarih 2009/6371 Esas numaralı kararına göre 2008/13903 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın konaklama tesisi işleten mükellefin indirimli orana tabi işlemlere ait iade hesabına amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısı ile yüklendikleri KDV'yi dahil edemeyeceklerine ilişkin hükmün yürütmesi Anayasa Mahkemesi karar verinceye kadar veya Anayasa Mahkemesi 5 ay içinde karar vermemesi halinde 5 ayın bitmesine müteakiben yeniden karar vermek üzere durdurulmuştur. Ayrıca kararın ikinci bölümünde bu olayın Anayasa'ya aykırılık kanısının ciddi olduğu kanısı ile konu ile ilgili olarak karar vermek üzere dosyanın Anayasa Mahkemesi'ne gönderilmesi hükmüne varılmıştı. Nihayet beklenen karar çıktı ve Anayasa Mahkemesi 2010/11 esas sayılı kararı ile otel, motel, pansiyon, tatil köyü gibi konaklama tesisleri işletenlerin amortismana tabii iktisadi kıymetler nedeni ile ödedikleri KDV'nin iade edilemeyeceğine dair düzenlemeyi iptal etti.

Buna göre; indirimli oranda vergiye tabi işlemlerle ilgili yüklenilen ve işlemlerin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirim yolu ile giderilemeyen iade edilecek verginin hesabında, mal ve hizmet alımlarının yanı sıra genel imal ve idare giderleri ile ATİK'ler dolayısı ile yüklenilen vergilerden bu işlemlere isabet eden oranda iade edilecek vergiye pay verilmek sureti ile iade konusu yapılması mümkün hale gelmiştir. Hesaplama yapılırken ATİK ve genel imal ve idare giderlerine ilişkin olarak bir vergilendirme döneminde iade edilecek vergi o dönemde indirimli oranda vergiye tabi işlem bedeline genel vergi oranı (%18) uygulanmak suretiyle bulunacaktır. Bu tutardan, indirimli oranda vergiye tabi malların teslim bedeli üzerinden hesaplanan vergi düşüldükten sonra kalan miktardan fazla olamayacaktır.

Örnek: A firmasının indirimli orandaki satışları 100 bin TL, diğer satışları 50 bin TL ise indirimli oranda satışların toplam satışlara oranı (100.000/150.000=0.66) yüklenimim 0.66'sı indirimli orandan dolayı yüklenilecektir. Ayrıca iade 100.000*%18 =18.000 -8.000=10.000 TL'den fazla olamayacaktır.

İndirimli oranda vergiye tabi işlemlerden doğan iade alacağının yılı içinde mahsuben iade edilmesi, iade edilmeyen kısmın ise izleyen yıl içinde (en erken şubat ayında verilen ocak beyannamesinde, en geç ise aralık ayında verilen kasım dönemi beyannamesinde) talep edilmesi halinde mükellefin isteğine bağlı nakden veya mahsuben iade mümkündür.

Örnek vermek gerekirse 2010 yılına ait indirimli oranda yıllık iade talebi en son 24/12/2011 tarihinde verilecek Kasım 2011 dönemine ait KDV beyannamesinde gösterilmek zorundadır.

Anayasa Mahkemesi kararının Resmi Gazete'de yayımlanmasından ve Maliye Bakanlığı'nın da bu konuda düzenleme yapmasından sonra konu ile ilgili detaylı açıklama yapılacaktır.