Çalışanlara konut tahsisi ve vergi karşısında durumu

Bilindiği gibi, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmeti karşılığı yapılan ödemeler ücret olarak tanımlanır. Ödemeler para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilen menfaatlerdir.

Ücretlerin vergilenmesinde, ekonomik ve sosyal nedenlerle bir kısım nakdi ve ayni ödemeler vergiden istisna edilmiştir. İstisna edilen başlıca nakdi ve ayni ödemeler Gelir Vergisi Kanunu’nun 23’üncü maddesinde hükme bağlanmıştır.

Başlıca ayni ödemeler, hizmet erbabına verilen yemek bedelleri, servis araçlarıyla iş yerine toplu gidiş-gelişler, personele veya yöneticilere özel taşıt tahsisi ve çalışanlara konut tahsisi olarak belirtilebilir. Bu gün yazımızda çalışanlara konut tahsisi üzerinde duracağız.

Çalışanlara konut tahsisinde istisna ve şartları

Çalışanlara konut tahsis edilmesi çalışanın ve konutun niteliğine göre farklılıklar gösterebilmektedir. GVK’nın 23/9’uncu maddesinde “Genel olarak maden işletmelerinde ve fabrikalarda çalışan işçilere ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlarla müstahdemlere konut tedariki ve bunların aydınlatılması, ısıtılması ve suyunun temini suretiyle sağlanan menfaatler ile mülkiyeti işverene ait brüt alanı 100 metre kareyi aşmayan konutların hizmet erbabına tahsisi suretiyle sağlanan menfaatler (Bu konutların 100 metre kareyi aşması halinde, aşan kısma isabet eden menfaatler için bu istisna hükmü uygulanmaz.)” vergiden istisna edilmiştir. Maddede konut tahsisi üçlü bir ayırım içinde düzenlenmiştir.

Maden işletmeleri ve fabrikalarda çalışan işçilere konut tahsisi

Bir ayırımda maden işletmelerinde ve genel olarak fabrikalarda çalışan işçilerle ilgili konut istisnası öngörülmüştür. Bunun için; konut tahsis edilen kimsenin işçi olması, yani bedenen çalışan veya bedeni faaliyeti fikri faaliyetinden ağır olan hizmet erbabı durumunda bulunması gerekir. Bu durumda, konutun vergi değerinin ve mülkiyetinin işverene ait bulunması yahut kirayla tutulmuş olmasının istisnanın uygulanması bakımından, önemi yoktur.

Özel kanunlarına göre barındırılması gerekenlere konut tahsisi

23’üncü madde 9’uncu bentte görüldüğü gibi, özel kanunlarına göre barındırılması gereken memur ve müstahdemlere tahsis edilen konutlar için istisna öngörülmüştür. Burada da vergi değeri veya mülkiyetinin işverene ait olup olmaması önemli değildir.
Yukardaki iki halde, konutun emsal kira bedeli ile birlikte ısıtılması, aydınlatılması ve suyunun temini için işverence yapılan ödemeler de istisnadan yararlanır. 100 metre kareyi aşan kısım ve bu kısma isabet eden aydınlatma ısıtma ve su giderleri istisna kapsamı dışındadır.

Konut tahsisinde genel nitelikli istisna

Yukarıda açıklanan iki tür özel tahsis şeklinden farklı olarak her nitelikteki hizmet erbabına tahsis edilen konutlar için belli şartlar ve sınırlar dahilinde konut tahsisinde istisna getirilmiştir. 23/9’uncu maddede yer alan mevcut hükme göre istisna şartları ve uygulama esasları şöyledir.

- Konut mülkiyetinin işverene ait olmasıdır.

Kirayla tutulup hizmet erbabına tahsis edilen konutlar istisnadan yararlanmaz. Ücret matrahına dahil edilerek vergilenmesi gerekir.

- İstisna, işveren mülkiyetinde olan konutun da sadece 100 metrekarelik alanı itibariyle uygulanacaktır.

Konutun brüt alanı 100 metrekareyi geçtiğinde aşan kısım istisnadan yararlanmayacaktır.

- İstisna, işveren mülkiyetinde olan konutun emsal kira bedeli itibariyle uygulanacaktır.

Brüt alan 100 metrekareyi geçtiğinde emsal kira bedelinin 100 metrekarelik alana isabet eden kısmı istisna kapsamında değerlenecek aşan kısım ücretin unsuru olarak vergilenecektir.

- Yukarıdaki konut tahsislerinden farklı olarak, aydınlatma, ısınma ve su bedelleri işveren tarafından ödendiğinde istisnadan yararlandırılmayacak, vergilenecek ücret tutarına dahil edilecektir.

Vergi idaresi, konut istisnası ile ilgili ayrıntılı açıklamalarını 147 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde yapmıştır. Daha geniş bilgi için anılan tebliğe bakılabilir.

Çalışana konut tahsis edilmiş olma durumunun tespiti

Konut tahsisinin hizmet erbabına sağlanmış bir menfaat olarak ücret kabul edilmesi ve buna bağlı olarak şartlar varsa istisnanın geçerli olup olmayacağının tayini bakımından önemli husus, hangi hallerde konut tahsis edilmiş sayılacağıdır. Konut tahsisi fiili bir olay olduğundan tespiti kolaydır. Ancak, bunun ilgiliye bir menfaat sağlayıp sağlamadığı her zaman aynı kolaylıkla tespit edilemez.

Bu konuda esas alınacak ölçü, tahsis edilen konutun hizmet erbabı yönünden ifade ettiği değer olmalıdır. Bir fabrikanın gece bekçisi örneğinde, ilgili özel yaşantısını tahsis edilen lojmanda sürdürmekte ise kendisine bir menfaat sağlanmış olduğu kabul edilmelidir. Aksi durumda, yani bekçinin özel yaşantısını sürdürdüğü ayrı bir meskeninin bulunduğu hallerde, işverenin tahsis ettiği konutun kendisi yönünden değeri yoktur. Dolayısı ile vergileme ve/veya istisna uygulanması da söz konusu olmaz.

Aynı şekilde imalat ve çalışma şeklinin özelliği yüzünden bir fabrikanın müdür veya bir kısım personelinin günün 24 saati fabrikada veya fabrikaya çok yakın bir yerde bulunmaları gerekli olur ve bu nedenle kendilerine fabrikada veya fabrika civarında bir lojman tahsis edilirse, sağlanmış bir menfaatin var olup olmadığının tespiti yönünden, lojmanın personel yönünden bir değer ifade edip etmediği araştırılmak gerekir. İlgililer tahsis edilen lojmanda özel yaşantılarını da sürdürdükleri takdirde, sağladıktan menfaat vardır. Vergileme şartlan teşekkül eder. Özel yaşantının sürdürüldüğü ayrı bir konutlarının bulunması halinde ise, görevleri dolayısı ile asıl konutlarında geçirdikleri süre çok az da olsa, kendilerine sağlanmış bir menfaatten söz edilemez. Tam aksine belli bir külfete katlanmaları durumu vardır.

İşyerinde konut tahsisinin, iş yerinin bulunduğu mevkiden ileri geldiği durumlar ayrıca özellik taşır. Bu hallerde ilgilinin ayrı bir konutu olsa bile menfaat sağlandığı genel olarak kabul edilmek durumundadır. Bununla beraber, genel bir kural konulması güçtür. Her olayı kendi özelliği içinde değerlendirilmek gerekir.

Yabancı montörler ve benzerlerine tahsis edilen konut veya ikamet gideri karşılığı yapılan ödeme
Hizmet erbabına işle ilgili seyahatleri dolayısı ile yemek ve yatmak gideri karşılığı yapılan ödemeler, konut tahsisi belli şartlarla vergiden müstesnadır. Ancak bu, Türkiye dışındaki işverenlere bağlı yabancı personelin bir hizmet ifası için Türkiye'ye geldikleri hallerde, Türkiye'de kendilerine yeme ve yatma gideri karşılığı olarak yapılan ödemeler yönünden geçerli olamaz. Yabancı personelin Türki ye'deki hizmet karşılığında Türkiye'de aldığı ücretler bakımından durumu merkezinden tamamen müstakil olarak değerlendirilmek gerekir. Bunlar Türkiye'de elde ettikleri ücretin tespiti yönünden seyahat halinde kimseler olarak kabul edilemez. Bu nedenle kendilerine her ne şekilde olursa olsun yapılan ödeme ve sağlanan menfaat ücret sayılmak icap eder.

Danıştay Dördüncü Dairesi bir kararında; "Ecnebi bir şirketin çalıştırmak üzere hariçten getirerek kendilerine konut tahsis ettiği şahısların müdür, mühendis, ressam gibi işçi mefhumu dışında kalan kimseler olması halinde bunlara tahsis edilen konutların kira bedellerinin ücretleri ile birleştirilerek vergiye tabi tutulması gerektiği" şeklinde hüküm vermiştir. Kararda yer alan bu görüş de, yabancı personele Türkiye'de işle ilgili seyahatte bulunduğu gerekçesi ile yatma (ve yeme) giderleri karşılığı yapılan ödemelerin vergi dışı kalamayacağını göstermektedir.

Yabancı montörlerin durumu

Yabancı montörlere Türkiye'deki firma tarafından yapılan ödemelerin doğrudan kendilerine yapılmış serbest meslek ödemesi veya bağlı oldukları yabancı işveren adına yapılmış ücret ödemesi olarak kabulü şeklinde iki anlayış vardır. Ücret olarak değerlendirilen durumlarda, yabancı montöre tahsis edilen konutun emsal kirası ücretin bir parçası sayılacaktır. Konutun, montajın yapıldığı fabrika binası içinde bulunması veya otelde kalma halinde, otel giderlerinin ödenmesi suretiyle ilgilinin ikametinin sağlanması sonucu değiştirmez.

Konut istisnasının yabancı personel için de uygulanması mümkündür. Ancak, bunun için ilgilinin

- Türkiye'de işveren - hizmetli münasebeti içinde çalışması.
- Bedenen çalışılması veya çalışmadaki bedeni faaliyetin fikri faaliyetten üstün olması,
- Çalışmanın maden işletmeleri veya fabrikada yapılması veya genel nitelikte tahsisle ilgili düzenlemeye uygun bir tahsisin bulunması gerekir.

Ayrıca, hizmetli ve işçilerin işyerinde veya iş yerinin müştemilatında barındırılması (ibate) için yapılan harcamalar GVK’nın 40/2 maddesine göre gider yazılmaktadır. Uygulamanın özel konut tahsisi niteliğine ulaşmaması gerekir.

Öte yandan, işverenin mülkiyetinde bulunan konutun çalışana tahsisi halinde bu işverenin gayrimenkul sermaye iradı elde etmiş olacağının kabulü ve bunun beyanı gerektiğine ilişkin görüşler mevcuttur. Bu durum çalışana konut tahsisini engeller ve ön görülen sosyal amaca ulaşılması zorlaşır.