Vergi cezalarının kesilmesi ve mukayese

Akif AKARCA / Dr.Mehmet ŞAFAK
Akif AKARCA / Dr.Mehmet ŞAFAK VERGİNİN GÜNDEMİ akif.akarca@alfaymm.com

Vergilemede ceza kesmeyi gerektiren vergi suçu, kavram olarak Vergi Usul Kanunu’nda (VUK) düzenlenmemiştir. Bununla beraber kanunun 331’inci maddesinde ‘’Vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenler, bu kitapta (VUK 4’üncü kitap) yazılı vergi cezaları (vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılır’’ hükmüne yer verilmiştir.

Cezayı gerektiren fiil vergi kanunlarına aykırı hareket olarak tanımlanırken, hangi hareketin vergi kanunlarına aykırı olduğu ve bu harekete uygulanacak cezanın mahiyeti, vergi kanunları hükümleri ile cezalara ilişkin hükümlerin birlikte değerlendirilmesiyle ortaya çıkarılmaktadır.

Cezayı gerektiren fiiller, suçun ağırlık derecesine göre para cezaları olabildiği gibi hürriyeti bağlayıcı cezalar da olabilmektedir. Kanunun 359’uncu maddesinde sayılan fiiller hem hürriyeti bağlayıcı cezayı hem de para cezası (vergi ziyaı cezası) kesilmesini gerektirir.

Öte yandan tek bir fiil ile iki ayrı para cezası kesilmesini gerektirebilir. Kanunların öngördüğü ceza iki ayrı vergi ziyaı cezası olabildiği gibi, vergi ziyaı cezası ile birlikte usulsüzlük veya özel usulsüzlük cezaları da olabilmektedir. Fiilin durumuna göre kesilebilecek cezanın türü değişebilmektedir.

Tek fiil ile çeşitli suç işlenmesi

- Muhtelif vergi ziyaına sebep olunması

Ceza kesilmesini gerektiren bir fiil ile birden fazla vergi ziyaa uğratılırsa her bir vergi için ayrı ayrı vergi ziyaı cezası kesilir. Satış faturalarının kayıt dışı bırakılması durumunda devletin hem gelir veya kurumlar vergisi hem de katma değer vergisi kaybı söz konusu olmaktadır. Bu durumda her iki vergi içinde vergi tarhı yanında, vergi ziyaı cezası kesilecektir.

- Tek fiilin muhtelif cezayı gerektirmesi ve mukayese

Cezayı gerektiren bir fiille vergi ziyaı suçu ve usulsüz işlem yapma suçu birlikte işlenmiş olursa bunlara ilişkin ayrı ayrı ceza mı kesilecektir? VUK’un 336’ncı maddesinde’’ cezayı istilzam eden tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük birlikte işlenmiş olursa bunlara ait cezalardan sadece miktar itibariyle en ağırı kesilir.

Usulsüzlük cezası kesilen bir fiil ile vergi ziyaına da sebebiyet verildiği sonradan anlaşıldığı takdirde, evvelce usulsüzlük cezası kesilmiş olması, bu cezanın ziyaa uğratılan vergiden dolayı kesilmesi gereken vergi ziyaı cezası ile mukayesesine ve noksan cezanın ikmaline mani değildir’’ hükmüne yer verilerek bu durumda da ağır olan cezanın kesilmesi gereği açık olarak belirtilmiştir.

Usulsüzlük cezası kavramı genel ifadesiyle hem VUK’un 352’nci maddedeki usulsüzlük fiillerini hem de 353.355. ve mükerrer 355’inci maddelerdeki özel usulsüzlük cezalarını ifade etmektedir.

Bununla beraber genel anlayış özel usulsüzlük cezasını gerektiren fiillerle vergi ziyaına da yol açılmışsa 353’üncü madde uyarınca her iki ceza ayrı ayrı kesilir şeklindedir. 355 ve mükerrer 355’inci maddesinde yer alan özel usulsüzlükler nedeniyle kesilen cezaların 336’ncı madde hükmü çerçevesinde mukayeseye konu olup olmayacağı ise açık değildir.

Bununla beraber, Danıştay Vergi Dava Daireleri’nin 21.10.2020 tarih, Esas No:2019/1467 ve Esas No:2020/1051 Sayılı Kararı’nda özetle, cezayı gerektiren tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük suçunun birlikte işlenmesi halinde vergi ziyaı cezası ile VUK’un mükerrer 355’inci maddesine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezasının karşılaştırılması ve bu cezalardan sadece miktar itibariyle daha ağır olan cezanın kesilmesi gerektiğine karar vermiştir. Kararın dayandırıldığı görüşler ise şöyledir.

VUK’un 256’ncı maddesinde belirtilen, defter ve belgelerle diğer kayıtların ibraz mecburiyetine ilişkin yükümlülüğün süresinde yerine getirilmemesi nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesilen olayda yukarıda yer yerilen yasal düzenlemeler karşısında, VUK’un 336’ncı maddesinde yer alan “ usulsüzlük” ibaresinin “özel usulsüzlük cezalarını” da kapsayıp kapsamadığının ortaya konulması gerekmektedir.

Kanunun 331. maddesinde usulsüzlükten başka özel usulsüzlük cezası ifadesine ayrıca yer verilmediği görülmektedir. Anılan hükümlerin kanunun sistematiğindeki yeri ve diğer maddelerle bağlantısı göz önünde tutulduğunda 4’üncü kitabın 2’nci kısmında yer alan “İkinci Bölüm”ün başlığının usulsüzlük cezası olması ve bu başlığın altında hem usulsüzlük cezası ve hem de özel usulsüzlük cezasının düzenlenmesi nedeniyle ayrıca belirtilmediği hallerde “usulsüzlük” deyiminden hem usulsüzlük cezasının hem de özel usulsüzlük cezasının anlaşılması gerekmektedir.

Öte yandan kanunun 353’üncü maddesinde bu maddede yazılı usulsüzlük fiillerinin aynı zamanda vergi ziyaına da sebebiyet vermesi halinde(bu ziyaın gerektirdiği) vergi ziyaı cezası da kesileceği ve bu halde Kanun’un 336,maddesinde yer alan usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezasının kıyaslanmasına ve hangisinin kesileceğinin belirlenmesine yönelik kuralın uygulanmayacağı açıklanmıştır.

Kanun koyucu bu belirlemeyi yaparken 336’ncı maddede belirtilen usulsüzlük ifadesinin aynı zamanda özel usulsüzlükleri de kapsadığını kabul etmiş, anılan maddede yer verilen hükmün uygulanmayacağına ilişkin kuralı açıkça 353’üncü maddede sayılan usulsüzlük fiilleri ile sınırlandırmış, usulsüzlük fiillerinin yer aldığı diğer maddelerde (352, 355 ve mükerrer 355’inci maddesinde) bu yönde bir istisna hükmüne yer vermemiştir.

Bizim görüşümüz de Danıştay Vergi Dava Daireleri’nin görüşüne paraleldir.

Fiil ayrığı hallerinde cezalar

VUK’un 337’nci maddesi hükmü gereği, ayrı ayrı yapılmış olan vergi ziyaı veya usulsüzlükten dolayı ayrı ayrı ceza kesilir.

Şu kadar ki, 352’nci maddede yazılı usulsüzlüklerden, aynı takvim yılı içinde aynı neviden birden fazla yapıldığı takdirde birden fazlasının her biri için, birincisine ait cezanın dörtte biri kesilir. Yıl içinde verilmesi gereken aylık KDV beyannamelerinden üçünün süresinde verilmemesi halinde süresinde verilmeyen 2’nci ve üçüncü beyannameler için birincisi dolayısıyla kesilen cezanın dörtte biri kesilir.

Aynı nevi usulsüzlükten maksat 352.nci maddede gösterilen derece ve fıkralar itibariyle yekdiğerine mutabakatıdır. Uyumudur.

Yazara Ait Diğer Yazılar Tüm Yazılar