Gayrimenkulun başka şirkete sermaye olarak konulmasında vergileme

Gayrimenkul yatırımı uzun vadede en iyi kazancı sağlayan yatırım aracı olarak karşımıza çıkıyor. Bu sebeple birçok şirket elde ettiği kârları işletme sermayesi yapmak yerine gayrimenkule yatırım yapmaktadır. Ana faaliyet konusunda elde edemeyecek oldukları kârları gayrimenkul yatırımı sayesinde elde edebiliyorlar. Zamanla şirket aktifine alınan bu gayrimenkuller gerek finansman ihtiyacı, gerek kat karşılığı satış şeklinde işletmek amacıyla elden çıkarılabiliyor. Bu durumda, şirketin faaliyet konusu gayrimenkul ticareti olmamak ve elden çıkarılacak gayrimenkulün iki yıl aktifte kayıtlı olması şartı ile teslim sırasında KDV’den tamamı ve satış karının %75’i kurumlar vergisinden istisnadır. Buradaki ince bir nokta, gayrimenkul her ne kadar şirket aktifinde kayıtlı olsa da tapu kayıtlarında şirkete ait değil ise bu istisnalardan yararlanamıyor. Eğer aktife alış tarihinden sonra tapu kaydında şirket üzerine alınmış ise bu iki yıllık süre tapu kaydının şirket üzerine alınışından sonra işlemektedir.

Buna ilaveten ince bir noktayı ifade etmekte fayda var. Gelir Vergisi Kanunu'nun (GVK) mükerrer 80/6 yer alan “beş yıl içinde elden çıkarma” ifadesi ile beş yıldan fazla süreyle elde tutulan ivazlı iktisap edilen gayrimenkulün satışından doğan kâr gelir vergisine tabi değildir. Fakat ivazlı olarak iktisap ettiğiniz gayrimenkulün beş yıllık süre hesabında tapudaki son durumuna göre çıkan tapu tarihi dikkate alınmaktadır.

Örnekleyecek olursak; 2005 yılında alınan bir tarla 2013 yılında arsaya dönüşmüş ve 2015 yılında satılmış ise iktisap tarihi olarak 2013 yılı baz alındığından beş yıllık süre 2015 yılında dolmamış oluyor. Bu konudaki muktezada dayanak olarak 4721 sayılı Türk Medeni Kanununun 704 ve 705 inci maddelerine atıfta bulunulmuştur. Yine buna dayanarak Kurumlar Vergisi mükellefleri için aynı şeyi ifade etmek mümkün olabilir. Bu görüş ise son derece yanlıştır. Çünkü Vergi Usul Kanunu (VUK) 3. maddesinde belirtilen “Vergi Kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder” emrine ters düşmektedir. 

Bu ince noktalara değindikten sonra asıl konumuza gelelim. Şirket aktifinde kayıtlı gayrimenkulün başka bir şirkete sermaye olarak koyması durumunda vergileme nasıl olacaktır. Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 1'inci maddesinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Bu madde ile kurum kazancının vergilemesinde GVK ile bağlantı kuruluyor. GVK'nın mükerrer 80'inci maddesinde gayrimenkuller dahil olmak üzere bazı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artış kazancı olduğu, elden çıkarma deyiminin kapsamına bir mal veya hakkın ticaret şirketine sermaye olarak konulmasının da girdiği hükme bağlanmıştır.

Ticaret şirketlerine sermaye olarak konulması konusunda mezkur maddenin son paragrafı çok net biçimde konuya yön vermektedir. Dolayısı ile sermaye olarak konulacak gayrimenkulün piyasa değeri ile kayıtlı değeri arasındaki farkın tamamı kurumlar vergisine tabi olacaktır. Bu pozisyonda Kurumlar Vergisi Kanunu'nun (KVK) madde 5/e’den de yararlanmak mümkün değildir. Çünkü bu istisnanın uygulanması tahsil şartına bağlanmıştır. Ayni sermaye olarak gayrimenkulün konulmasında bir tahsil olmadığı için KVK Md.5/e hükmünden yararlanmak mümkün değildir. Hatta bu hususu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin "5.6.2.4.1. Taşınmazlar ile iştirak hisselerinin para karşılığı olmaksızın devir ve temliki, trampası ve kamulaştırılması" başlıklı bölümünde de vurgulanmaktadır. 

Konu Katma Değer Vergisi (KDV) açısından değerlendirildiğinde ise ticari amaçla elde bulundurulmamak şartı ile aktifte iki yıl kayıtlı olan gayrimenkulün tesliminde KDV Md17/4-r kısmında yer alan istisnadan yararlanmak mümkündür. Fakat burada gayrimenkulün ticari amaçla elde bulundurulması şartı çok iyi değerlendirilmelidir. Her ne kadar bu gayrimenkul ticari amaçla alınmamış olsa da, şirketin yıl içerisinden birde fazla veya takip eden yıllarda birden fazla gayrimenkul teslimi bulunması durumunda inceleme elemanlarınca gayrimenkul ticareti yaptığı hükmedilerek tarhiyata maruz kalması yaşanan örneklerle karşımıza çıkmaktadır. Bu konunun vergi kanunlarında net hudutları çizilmediği için maliye bakanlığı insiyatifinde kalmaktadır.