İki farklı bilanço dönemi yaşanıyor

 

 

İSTANBUL - Türk Ticaret Kanunu Tasarısı Komisyon Üyesi ve Mülga Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu eski Başkanı Bülent Üstünel, TTK’da yapılan bazı değişikliklerle beraber ortaya çıkan iki bilançolu döneminin neler getireceğini DÜNYA için kaleme aldı. İşte o yazı: Yeni Türk Ticaret Kanunu tüm sermaye şirketlerinin bağımsız denetime tabi olacağı ve defterlerin tutulmasında ve finansal tabloların hazırlanmasında Türkiye Finansal Raporlama Standartları’na (TFRS) uyulacağı esası üzerine tasarlanmış olmasına rağmen, sonradan yapılan değişiklikle; denetime tabi olacak şirketlerin belirlenmesi yetkisi Bakanlar Kurulu’na bırakılmış, yayımlanan kararname ile yaklaşık 3 bin şirket denetim kapsamına alınmıştır.

 

Şimdi, denetimsiz kalan 100 bin civarında anonim şirket, kooperatif ve üst kuruluşlar için ikinci bir yasa değişikliği gündemdedir. Bu arada, denetim kapsamında olan ve olmayan tüm şirketlerin defterlerini Vergi Usul Kanunu’na (VUK) göre tutmak ve finansal tablolarını VUK’a göre çıkarmak zorunda oldukları, bunlardan sadece bağımsız denetim kapsamına giren şirketlerin münferit ve konsolide finansal tablolarını TFRS’ye göre hazırlamakla yükümlü oldukları yönünde düzenlemeler yapılmıştır. Gelinen noktada bağımsız denetim kapsamındaki şirketlerin aynı hesap dönemine ait biri defterlerinde kayıtlı olan, diğeri haricen TFRS’ye dönüştürülmüş iki farklı bilançosu olacaktır. Dönüşümün sonuçları özkaynaklara yansıyacağından TFRS bilançosunda, defterlerde kayıtlı olandan farklı bir kar-zarar kalemi oluşacaktır.

 

 

Her iki bilançonun da kendi kuralları açısından doğruluğu söz konusudur. Fakat, başta kar dağıtımı olmak üzere, yedek akçe ayırımı, yönetim kurulu üyeleri kazanç payları, haksız alınan kar payının iadesi, kar payı avansı, şirketten

para çekme yasağı, tahvil ihracında borçlanma sınırı, sermaye azaltılması, iç kaynaklardan sermaye artırımı, sermayenin kaybı gibi pek çok konuda bu bilançolardan birinin esas alınması gerekecektir. Bu da kuşkusuz bağımsız denetimden geçip şirket genel kurullarında onaylandıktan sonra kamuoyuna ilan olunan, doğru olmanın ötesinde gerçeği dürüst bir şekilde yansıttığı varsayılan TFRS bilançosudur. (TTK md. 515)

 

 

 

 

Böyle olmakla birlikte şirketler TFRS bilançosu üzerinden aldıkları kararları uygulamada sorunlarla karşılaşacaklardır. Örneğin, TFRS bilançosundaki dağıtılabilir karın, VUK bilançosundaki kardan fazla olduğu ve tamamı dağıtılmak istendiği durumda defterde mevcut olmayan karın dağıtımı nasıl muhasebeleştirilecektir? Dağıtılacak kar fazlası kadar defterlerde yapılacak bir gelir tahakkuku vergi müfettişlerince kurumlar vergisine tabi kazanç olarak yorumlanabilir.

 

Vergi idaresinin bu konuda açıklama yaparak tereddütleri gidermesi gerekir. Eski Ticaret Kanunu zamanında Sermaye Piyasası Kurumu’nun “küçük olan karın dağıtılması” şeklinde getirdiği çözüm bugün işlerliğini yitirmektedir, çünkü denetim kapsamındaki şirketlerin ticari bilançosu artık TFRS’ye uygun olanıdır. Aksi takdirde, örneğin yıllara yaygın inşaat taahhüt işi yapan bir şirketin TFRS bilançosunda her yıl kar veya zarar oluşurken, aynı yıllara ait VUK bilançosunda inşaatın bitimine kadar kar veya zarar görünmeyecek, dolayısıyla gerçekte kar olduğu yıllarda ne kar dağıtılabilecek, ne avans kar dağıtımı yapılabilecek, ne de ortaklar işletmeden para çekebileceklerdir.

 

Bu sorunların çözümü, iki bilanço değil tek bir bilançodan (TFRS bilançosundan) söz edilebiliyor olması ile sağlanabilir. Ne var ki, ortada iki bilanço gerçeği vardır ve sorunlara bu zeminde bir çözüm bulunmalıdır.

 

 

Ticari defterlerin işletmenin iktisadi ve mali durumunu ve faaliyet sonuçlarını açıkça görülebilir şekilde ortaya koyması Türk Ticaret Kanunu’nun emredici bir hükmüdür. Bu nedenle doğruluk ve şeffaflık ilkelerine sahip TFRS bilançosu ve dönüşüm kayıtlarının yasal defterlerde yer alması zorunludur.

 

 

1 - Bağımsız denetime tabi şirketlerce yıl boyunca VUK esaslarına göre tutulan defterlerde, son kayıt olan VUK bilançosu maddesinden sonra dönüşümle ilgili düzeltme kayıtları girilmek suretiyle defterlerin TFRS bilançosuyla kapatılması; izleyen yıl defterlerinin TFRS bilançosuyla açılıp, önceki yıl yapılan TFRS dönüşüm maddeleri ters kayıtla iptal edilmek suretiyle açılış kaydının tekrar VUK bilançosu haline getirilmesi ve sonrasında VUK esaslı kayıtlara devam olunması bir çözüm olabilir.

 

2 - Bunun yerine, yevmiye defterinin kendi akışı içinde bırakılıp, VUK bilançosundan TFRS bilançosuna dönüşüm kayıtlarının sadece envanter defteri üzerinde yapılması aynı amaca hizmet edebilir. Maliye Bakanlığı TFRS bilançosunun vergi beyanında kullanılmasına izin vermesi halinde vergi dairesi onaylı TFRS bilançosu şirketlerce pek çok yerde kullanılabilecek ve şirketler kamu idareleri karşısında iki bilanço derdinden kurtulacaklardır. Genellikle kamu ihalelerinde, ihaleye katılanlardan vergi dairesinden onaylı bilanço sunmaları istenmektedir. TFRS bilançosu, firmayı gerçeğe daha uygun şekilde ifade ettiği için, ihale makamlarının  vergi dairesi onaylı VUK bilançosu yerine TFRS bilançosu istemeleri daha isabetli olacaktır.

 

Vergi idaresine VUK bilançosu yerine, TFRS bilançosu verilmesinin yaratacağı ek yük, kurumlar vergisi beyannamesi hazırlanırken ticari kara eklenecek veya çıkarılacak kalemlerin sayısının bir miktar artmasından ibarettir. TFRS kayıtları nedeniyle VUK bilançosu karında meydana gelen artışlar toplamının beyannamedeki diğer indirimler arasında, eksilişler toplamının ise matraha eklenecek kanunen kabul edilmeyen giderler içinde birer rakam olarak gösterilmesi yeterli olur. Bunların açılımı, idarenin uygun göreceği detayda beyannameye eklenir.

 

Şayet şirket tam tasdik yaptırmakta ise yeminli mali müşavir raporunda TFRS karından vergi matrahına geçiş ile ilgili eklemeler veya çıkarmalar izah edileceğinden, bu konu daha önemsiz hale gelecektir.

 

Bağımsız denetim kapsamı dışında kalan şirketlerin sadece defterlerinden çıkan tek bir VUK bilançosu olacağından, genelde onlarda iki bilanço sorunu ortaya çıkmayacaktır. Böyle olmakla beraber VUK’a tabi olmaları, onların; bilanço rasyoları, kar payı avansı, ortakların şirkete borçlanmaları,  sermayenin karşılıksız kalması gibi durumlarda TFRS’nin avantajlarından yararlanmalarına engel olmamalıdır. Türk Ticaret Kanunu’nun geçici 1’inci maddesindeki TFRS uygulamasını tercih hakkı bunu sağlamaktadır. Bu şirketler isterlerse defterlerini VUK’a göre tutup VUK bilançosundan sonra ilave kayıtlarla ulaşacakları TFRS bilançosunu tek bilanço olarak ilgili otoritelere sunabilmelidirler. Aksi takdirde kişilerin kanun hükümlerinden eşit şekilde yararlanmaları engellenmiş olur.

 

 

Bağımsız denetime tabi olmayan şirketlerin bu şekilde tercih hakkı kullanarak TFRS bilançosu çıkarmaları söz konusu şirketlerin bu tercih nedeniyle bağımsız denetime tabi olmalarını gerektirmez. Bir tek VUK bilançosuna bağlı kalınmasının asıl sakıncası işletme hakkındaki kanaatlerin gerçeği tam olarak yansıtmayan bir VUK bilançosuna dayandırılıyor olmasıdır.