Blok zinciri teknolojisi ve kripto paralarla muhasebe ile denetim’de kurallar değişiyor
Doç. Dr. Cevdet Kızıl – İstanbul Medeniyet Üniversitesi / Dr. Öğr. Üyesi Gülay Selvi Hanişoğlu – Beykent Üniversitesi
Blok zinciri teknolojisi ve kripto paraların ekonomi dünyasının gündemini her geçen gün daha fazla işgal etmesiyle birlikte, aynı zamanda muhasebe ve denetimin kuralları da yeni baştan yazılıyor. Blok zinciri teknolojisi genel anlamda merkezi bir otoriteye bağlı olmayan, dağıtık, bloklar adı verilen ve sürekli büyüyen bir veritabanı ile kayıt sistemidir. Belirtilen veritabanı ve kayıt sisteminde gerçekleşen tüm işlemlerin detayları hakkında herkes şeffaf bir şekilde bilgi sahibi olur, işlemler bunun yanında dijital imzalarla (kriptografiyle) korunur. Kripto para ise finansal işlemleri güvence altına almak amacıyla kriptografi kullanan, merkezi bir otoriteye bağlı olmayan internet tabanlı dijital paradır.
Blok zinciri teknolojisinin finans sektörü, bankacılık, e-devlet, dijital kimlik, nesnelerin interneti (internet of things - IOT), sağlık sektörü, eğitim sektörü, perakende endüstrisi, hukuk sistemi, sigortacılık, emlak sektörü, müzik endüstrisi, tedarik zinciri yönetimi, pazarlama, basın-yayın, turizm, telekomünikasyon ve otomotiv sektörü baştan olmak üzere birçok çeşitli uygulama alanı bulunmaktadır. Dolayısıyla kripto paralar, Bitcoin ve alt coinleri içine alan bir kümedir. Blok zinciri teknolojisi ise daha üst bir küme olarak kripto paraları da kapsayan bir ekosistemdir.
Blok zinciri ve kripto paraların ortaya çıkışı ise 2008 yılında Satoshi Nakamoto lakaplı, aslında gerçekte kim olduğu hala tespit edilememiş bir şahıs veya grubun yazdığı “Bitcoin: A Peer-to-Peer Electronic Cash System” adlı makaleye dayanmaktadır. Blok zinciri teknolojisi ilk geliştirildiğinde kripto para Bitcoin için tasarlanmış olsa da, zaman içerisinde farklı uygulama alanlarıyla da adından söz ettirmeye başlamıştır. Ayrıca, daha sonra Bitcoin’e alternatif çeşitli altcoinler de işlem görmeye başlamıştır. Hiç şüphesiz, tüm bu önemli gelişmeler yeni bir kritik soruyu akıllara getirmiştir: “Blok Zinciri Teknolojisi ve Kripto Paralar, Muhasebe ile Denetime Neler Getiriyor?”
4 ana başlıkta toparlanıyor
Öncelikle kripto paraların muhasebeleştirilmesi konusuna değinmek gerekirse, Türkiye’de halihazırda belirli bir çerçeve veya standart mevcut değildir. Bir başka ifadeyle, kripto paraların muhasebeleştirilmesi ve değerlendirilmesi spesifik bir yasal mevzuata bağlanmış bulunmamaktadır. Türkiye’de kripto paraların muhasebeleştirilmesi hususunda bir düzenleme bulunmamasına rağmen, muhasebenin temel ilkeleri ve kavramları ile raporlama standartları dikkate alınarak kripto paraların kayıt edilmesine, raporlanmasına ve değerlendirilmesine ilişkin işlemler gerekmektedir. Kripto paraların nasıl muhasebeleştirilmesi gerektiği hususunda ise çeşitli yaklaşımlar mevcuttur. Bahse konu olan yaklaşımları, Türkiye özelinde dört ana başlık altında toplamak mümkündür. Kimi yazar, akademisyen ve uygulamacılara göre, kripto paralar bir “emtia/mal” olarak kabul edilmeli ve değerlendirilmelidir. Buna karşın, bir başka grup kripto paraların “hazır değer” olarak kabul edilmesinin ve değerlendirilmesinin daha doğru olacağını savunmaktadır. Ayrıca, bazı çalışmalarda da kripto paraların “menkul kıymet” olarak kabul edilmesinin ve değerlendirilmesinin daha isabetli olacağı belirtilmektedir. Son olarak, kripto paraların “para” olarak muhasebeleştirilmesini ve değerlendirilmesini savunan görüşler de mevcuttur. Kripto paraların “emtia/mal” olarak muhasebeleştirildiği ve değerlendirildiği durumlarda Diğer Stoklar hesabı altında kayıt yapılmaktadır. Kripto paralar, “hazır değer” olarak muhasebeleştirildiğinde ve değerlendirildiğinde ise Diğer Hazır Değerler hesabı altında takip edilmektedir. Kripto paralar “menkul kıymet” olarak ele alınıp muhasebeleştirildiğinde ve değerlendirildiğinde de Diğer Menkul Kıymetler hesabı kullanılmaktadır. Son olarak, kripto paraların “para” olarak muhasebeleştirilmesi ve değerlendirilmesi söz konusu olduğunda, Kasa hesabı altında alt hesaplar açılarak izleme gerçekleştirilmektedir. Uluslararası arenada ise, yeni ve ek bir yaklaşım olarak kripto paraların “maddi olmayan duran varlık” olarak muhasebeleştirilmesi ve değerlendirilmesi gerektiği ifade edilmektedir. Genel bir perspektiften bakıldığında ise, kripto paraların muhasebeleştirilmesi ve değerlendirilmesi hususunda genel geçer herkes tarafından kabul edilen bir kural bulunmamaktadır. Dolayısıyla, kripto paraların muhasebeleştirilmesi ve değerlendirilmesi hususu gelecekte Uluslararası Muhasebe Standartları (UMS), Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (UFRS), Türkiye Muhasebe Standartları (TMS) ve Türkiye Finansal Raporlama Standartları’nda (TFRS) kendine geniş bir yer bulabilir.
Daha az hata yapma daha çok uzlaşı
Bundan başka, muhasebesel anlamda işletme varlıklarının sahipliği ve mevcut işletme varlıkları ile yabancı kaynaklarının durumu blok zinciri teknolojisi sayesinde çok daha fazla kesinlik kazanacaktır. Muhasebe, para ile ifade edilebilen işlem ve olayların kaydedilmesi, sınıflandırılması, özetlenmesi, raporlanması, analiz edilmesi ve yorumlanması ile ilgili bir bilim dalıdır. Blok zinciri teknolojisiyle, muhasebede defter tutma faaliyetlerinden ziyade planlama, aksiyon alma ve strateji geliştirme faaliyetlerine odaklanılması mümkün olacaktır. Bu bağlamda, klasik defter tutma muhasebeciliğinin öneminin azalması ve muhasebecilerin belirtilen alandaki çalışma sahalarının erozyona uğraması kuvvetle muhtemeldir. Muhasebecilerin gelecekte blok zinciri ve kripto paralarla ilgili hizmetler vererek, danışmanlık yaparak ve çözümler sunarak bu durumu fırsata çevirmeleri söz konusu olacaktır. Zira, blok zinciri teknolojisi muhasebe biliminin makine öğrenmesi, yapay zeka, bulut teknolojisi ve veri analitiğiyle olan enteregrasyonunu da hızlandıracaktır. Ayrıca blok zinciri teknolojisi muhasebeciler için daha etkin çalışma, daha az hata yapma, daha çok uzlaşı sağlama ve asgari düzeyde hileyi gözden kaçırma anlamına gelecektir.
Denetim işleri daha hızla tamamlanacak
Blok zinciri teknolojisi ve kripto paralar, muhasebenin yanında denetimi de şekillendirmektedir. Bir başka ifadeyle blok zinciri teknolojisi, kripto paralar ve denetimin yolları gün geçtikçe daha fazla kesişmektedir. Denetim, ticari faaliyetler ile ilgili olayların önceden saptanmış ölçütlere uygunluk derecesini araştırmak ve sonuçları ilgi duyanlara bildirmek amacıyla tarafsızca kanıt toplayan ve bu kanıtları değerleyen sistematik bir süreçtir. Blok zinciri teknolojisinin iki taraf arasındaki işlemleri etkin, kalıcı ile doğrulanabilir bir biçimde kaydedebilmesinden ve açık, şeffaf ve dağıtık bir veritabanı olarak hizmet etmesinden ötürü, blok zincir teknolojisi öncelikle finansal işlemleri bir teyit etme/doğrulama aracı olarak hizmet edecektir. Örnek vermek gerekirse, günümüzde hem iç denetçiler, hem de dış denetçiler (bağımsız denetçiler) mutabakat mektuplarından sıkça yararlanmaktadırlar. Aynı zamanda denetçiler, finansal analistler ve banka kredi tahsis departmanları, sıklıkla firmaların mali tablolarını talep etmektedir. Blok zinciri teknolojisi sayesinde, bu ve benzeri işlemlerin tamamen ortadan kalkacağı ve elimine edileceği tahmin edilmektedir. Hiç şüphesiz, bu da denetim işlemlerinin çok daha hızlı bir şekilde tamamlanmasını ve maliyetlerin minimize edilmesini sağlayacaktır.
‘Kısmi güvence’ kapanacak ‘Tam güvence’ devrine geçilecek
Bunun yanında, günümüzde denetçiler zaman kısıtı ve finansal kısıtlardan ötürü denetim faaliyetlerini yürütürken firmalarda tüm departmanları, işlemleri ve hesapları denetleyememektedirler. Dolayısıyla, denetimde örneklem yönteminden faydalanılmaktadır. Blok zinciri teknolojisi sayesinde, denetimde örneklem yönteminin de tarihe karışması beklenmektedir. Zira, blok zinciri teknolojisi sayesinde denetçiler denetime konu olan tüm departmanları, işlemleri ve hesapları bütün dönemleri kapsayacak şekilde denetleyebileceklerdir. Bir başka ifadeyle, denetime konu olan istatistiki tüm evren denetlenebileceğinden, örneklem seçimine artık gerek kalmayacaktır. Bu noktada, denetimde “kısmi güvence” devrinin kapanarak “tam güvence” devrine geçileceğini söylemek hiç de zor değildir.
Ek olarak, günümüzde yüksek değerli ve tutarlı bir takım işlemlerin denetiminin gerçekleştirilmesi aylar alacakken, blok zinciri teknolojisi yardımıyla bu süre birkaç saate kadar düşecektir. Ayrıca, çağımızda şu anda finansal tablo denetimleri yılsonu denetimleri (31 Aralık denetimleri) veya ara dönem denetimleri şeklinde gerçekleştirilmektedir. Fakat blok zinciri teknolojisi sayesinde dönem sonu (31 Aralık) denetimleri ve ara dönem denetimleri de yerini daimi (eş zamanlı) çevrimiçi denetimlere bırakacaktır. Hatta, blok zinciri teknolojisi evrimini tamamladığında tam otonom denetimlerin gerçekleştirilmesi mümkün olacaktır.
Hacklemede sorun yazılım açıklarından
Diğer taraftan, blok zinciri tabanlı kripto paralarla ilgili şimdiye kadar çeşitli hackleme vakaları gözlemlenmiştir. Bahse konu olan hackleme olaylarında sorun blok zinciri teknolojisinde olmayıp, yazılım açıklarından kaynaklanmaktadır. Dolayısıyla, önümüzdeki dönemlerde blok zinciri teknolojisinin denetime etkilerinden birinin de denetim süreçlerinin iç bilgi teknolojileri kontrollerinin etkinliğini ölçmeye doğru kayacak olmasıdır. Örnek vermek gerekirse, denetçilerin kripto para gönderimlerinin yanlış adreslere iletilmesini önceden engelleyecek otonom bilgi teknolojileri sistemlerinin kurulup kurulmadığını kontrol etmeleri gerekecektir. Aynı zamanda, denetçilerin firmalarda blok zinciri ve kripto paralarla ilgili saldırılara karşı koymayı, önlemeyi ve belirlemeyi sağlayan sistemlerin var olup olmadığını kontrol etmeleri gerekecektir. Ayrıca, blok zinciri teknolojisinde kullanılan anahtarların kaybolması ve çalınması gibi risklere karşı sistemlerin kurulup kurulmadığının kontrolü de denetçilerin sorumluluk alanına giren yeni faaliyetlerden olacaktır. Genel bir çerçeveden bakmak gerekirse, dijital dönüşümle birlikte denetçilerin daha karmaşık güvence hizmetleri sunması ve çıtayı yükseltmeleri kaçınılmaz bir hal alacaktır.
Denetimciler teknolojicilerle stratejik ortaklık yapar
Tüm bunların yanında, günümüzde çeşitli denetim, danışmanlık ve bilgi teknolojileri firmaları tarafından firmalara özel geliştirilmiş denetim ile iç kontrol yazılımları mevcuttur. Görünen odur ki, gelecek dönemlerde firmalar için etkin çözümler kapsamında kripto para işlemlerinin denetimini sağlayan butik yazılımlar da ön plana çıkacaktır. Denetim firmalarının bu noktada teknoloji firmalarıyla yapacakları anlaşmalar, stratejik ortaklıklar ve işbirlikleri artış eğilimi gösterecektir. Fakat, bunun da ötesinde denetim firmalarının bünyelerinde klasik muhasebecilerin ve denetçilerin yanında artan oranlarda blok zinciri ve kripto para uzmanlarını istihdam etmeleri kaçınılmaz olacaktır. Zira, blok zinciri ve kripto para yatırımları artarken, bunlarla ilgili denetim talepleri de yükselecektir. Kripto para işlemlerinin denetimini gerçekleştiren yazılımlar sayesinde finansal işlemlerle bunların denetimi arasındaki süre oldukça azalacak, bu da denetimin etkinliğini artıracaktır. Eş zamanlı denetimler, denetimcilerin ve işletme yönetimlerinin, riskli ve daha karmaşık işlemlere konsantre olmalarını sağlayacaktır.
Muhasebecilik ve denetçilik mesleklerini yok etmeyecektir
Son olarak blok zinciri teknolojisi, muhasebecilik ve denetçilik mesleklerini yok etmeyecektir. Ancak, muhasebecilerin ve denetçilerin değişme adapte olarak blok zinciri teknolojisi ve kripto paraların muhasebeleştirilmesi hususlarında kendilerini şimdiden hızlı bir şekilde hazırlamaları, treni kaçırmamaları şarttır. Küresel rekabet açısından sanayi devriminin dördüncü jenerasyonu olarak kabul edilen Endüstri 4.0 nasıl ıska geçilmemeli ise, blok zinciri teknolojisi ve kripto paralar da aynı şekilde muhasebeciler ile denetçiler tarafından ıska geçilmemelidir. Blok zinciri teknolojisi ve kripto paraların muhasebeleştirilmesi kavramları çeşitli muhasebe ruhsatlarını, muhasebe ve denetim sertifikasyonlarını elde etmek için sınav içeriklerine de gelecekte dahil edilecektir. Muhasebe ve denetimde ilgili uygulama alanlarında da blok zinciri teknolojisi ve kripto paralar gittikçe ön plana çıktıklarından, muhasebeci ve denetçilerin bu alanlarda uzmanlaşarak fark yaratmaları ilerleyen dönemlere kendilerine önemli avantajlar sağlayacaktır.