Konkordato komiserlerinin vergilendirilmesine ilişkin özelgenin değerlendirilmesi
Dr. Numan Emre ERGİN - Yeminli Mali Müşavir
İcra İflas Kanunu’nda 2018 yılı içinde yapılan değişiklikle iflas erteleme müessesi kaldırılmış ve mevcut olan Konkordato müessesesi yeniden düzenlenerek uygulamaya girmişti. Yeni konkordato hükümleri ile vadesi geldiği halde borçlarını ödeyemeyen veya ödeyememe tehlikesi altında olan bir borçluya borçlarını ödeyebilmek veya iflastan kurtulmak için alacaklılarıyla anlaşma sağlayarak vade verilmesi veya borçta indirim yapılması imkanı getirilmiştir. Konkordato başvurusuyla birlikte gerekli dokümanları tamamlayan başvuru sahiplerine, konkordato projesinin başarıya ulaşıp ulaşmayacağını denetlemek üzere, verilen geçici ve kesin mühlet süresi boyunca mahkeme tarafından üç kişiye kadar konkordato komiseri atanmaktadır. Üç kişinin komiser atanması durumunda ise bunlardan bir tanesinin Kamu Gözetimi Kurumu tarafından yetkilendirilen bir bağımsız denetçi olması gerekmektedir. Uygulamada komiserlerin genellikle avukat veya üniversite öğretim görevlisi bir hukukçu, serbest muhasebeci mali müşavir (SMMM) veya yeminli mali müşavirler (YMM) arasından seçildiği görülmektedir.
Peki konkordato komiseri olarak görevlendirilen bu kişilerin vergilendirilmesi nasıl olmalıdır? Gelir İdaresi Başkanlığı (GİB) 09.07.2019 tarihli ve 49327596-120.03[GVK.ÖZ.2019.16]-E.125695 sayılı özelgesinde konuya ilişkin olarak “Bu hüküm ve açıklamalara göre, konkordatonun başarıya ulaşması için mahkeme tarafından geçici komiser (konkordato komiseri) olarak görevlendirilenlere bu faaliyetleri dolayısıyla yapılan ödemelerin ücret olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup, … Asliye Ticaret Mahkemesi’nin …tarihli ve … sayılı kararına istinaden mahkeme veznesi aracı kılınmak suretiyle tarafınıza yapılan ödemelerin, davacı şirketler tarafından Gelir Vergisi Kanunu’nun 61, 63, 86, 94, 103 ve 104 üncü maddeleri kapsamında, tevkifata tabi tutulmak suretiyle ücret olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.” şeklinde görüş vermiştir. Diğer bir ifadeyle GİB, konkordato komiserlerine yapılan ödemelerde, başvurucu şirketlerin ücret stopajı kesintisini yapıp kendileri tarafından vergi dairesine beyan edip ödemeleri, kesinti sonrası kalan net tutarı ise komiserlere ödenmek üzere mahkeme veznelerine yatırmaları gerektiği yönünde görüş bildirmiştir. GİB’in yukarıda yer verilen özelgesi mevcut uygulamaya aykırı olduğu gibi hukuken de bir takım sıkıntıları da içermektedir.
Öncelikle, komiserlere yapılan ödemelerin ücret olduğu konusu net değildir. Gelir Vergisi Kanunu’nun ücretleri düzenleyen 61. maddesinde konkordato komiserlerine yapılan ödemelerin ücret olduğuna dair açık bir düzenleme yoktur. Söz konusu maddede ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlandıktan sonra, maddenin üçüncü fıkrasının beşinci bendinde bilirkişilere, resmi arabuluculara, eksperlere yapılan ödemelerin ücret olduğu açıkça belirtilmişken konkordato komiserlerine maddede yer verilmemiştir. Bununla birlikte, konkordato komiserlerinin aynı fıkranın üçüncü bendinde yer alan “…özel kanunlarına göre kurulan daimi veya geçici komisyon üyelerine veya yukarıda sayılanlara benzeyen diğer kimselere” tanımına girdiği düşünülebilirse komiserlere yapılan ödemelerin ücret olabileceği değerlendirilebilir. Aksi halde, komiserlere yapılan ödemelerin serbest meslek kazancı olarak değerlendirilmesi gerekir.
İkinci olarak, komiserlere yapılan ödemelerin ücret olduğu kabul edilse bile, söz konusu ücret başvurucu şirketin kasasından çıksa da ücreti ödeyen bu şirket değil komiseri görevlendiren mahkemedir. Davacı şirket bir yargılama gideri olarak (HMK md. 323/1.h) komiser ücretine katlanmak zorunda kalmaktadır. Ücret ödemesi özünde işveren-işçi ilişkisinin varlığını, bu ilişki de bir bağlılık ve bağımlılığı, diğer bir ifadeyle emir-komuta ilişkisini ve hiyerarşiyi gerektirir. Bu ilişki ise komiser ile konkordatoya başvuran şirketten ziyade komiseri görevlendiren mahkeme arasında mevcuttur.
Yukarıda bahsedildiği üzere, komiserler genellikle avukat, SMMM, YMM ve üniversite öğretim görevlileri arasından seçilmektedir. Bu kişilerin, başvurucu şirketlerden ücret aldıkları şeklinde bir yapı oluşturmak bu meslek gruplarının kendi özel kanunlarına aykırılık teşkil edebilecektir. Zira, 1136 sayılı Avukatlık Kanunu’nun 11. maddesi avukatların, 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 45. maddesi serbest çalışan meslek mensuplarının bu unvanlarının yetkisiyle ücretli olarak bir işyerine bağlı çalışmasını yasaklamaktadır. 2547 sayılı Yükseköğretim Kanunu’nun 36. ve 38. maddesi de üniversite öğretim görevlilerinin bir şirkette ücretli olarak çalışmasına engeldir. Ayrıca, komiserlere yapılan ödemelere ilişkin vergisel kesintilerin başvurucu şirketler tarafından yapılıp beyan edilmesi, komiserlerin bu şirketlere bağlı çalıştıkları sonucuna yol açabileceğinden, bu durum iş hukuku ve sosyal güvenlik hukuku anlamında da bir takım sonuçlar doğurabilecektir.
Birden fazla dosyada komiserlik yapanlar açısından ise stopaj kesintilerinin ilgili şirketlerce yapılması durumunda, birden fazla işverenden ücret alma durumu ortaya çıkacak olup birden sonraki şirketten elde edilen ücret (komiserlik ücreti dışında başka bir ücret geliri varsa bütün davacı şirketlerden elde edilen komiserlik ücreti) 2019 yılı için 40 bin TL’yi geçerse beyanname verme durumu ortaya çıkacak, bu yükümlülüğün yerine getirilmemesi halinde ise cezalı tarhiyatla karşılaşılacaktır.
Yukarıda açıklanan sakıncaları gidermek ve muhtemel sorunlara engel olmak için GİB yayınladığı özelgedeki görüşünü bir an önce değiştirmelidir. Ayrıca, konkordato komiserlerine yapılan ödemelerin ücret olduğu, her hangi bir yoruma yer bırakmayacak şekilde Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesine eklenmelidir.